|
T.C. GEL�R �DARES� BA�KANLI�I ANKARA VERG� DA�RES� BA�KANLI�I (Mükellef Hizmetleri KDV ve Di�er Vergiler Grup Müdürlü�ü) |
|
|
TAR�H |
: |
14.06.2011 |
SAYI |
: |
B.07.1.G�B.4.06.17.02-HÇ: 123.M-2010-109-416 |
KONU |
: |
Ferdi i�letmenin sermaye �irketine devri ile ilgili i�lemlerin vergi kanunlar� kar��s�ndaki durumu Hk. |
…
�LG�: …
�lgide kay�tl� dilekçenizin incelenmesinden, ferdi i�letmenizi, 193 say�l� GVK.nun 81. maddesinin 2. f�kras� gere�ince aktif ve pasifiyle birlikte sermaye �irketine devredece�iniz belirtilerek bu i�lemlere ili�kin olarak gelir vergisi, kurumlar vergisi, katma de�er vergisi, banka ve sigorta muameleleri vergisi, damga vergisi, harçlar ve Vergi Usul Kanunu yönünden görü� talep edildi�i anla��lmaktad�r.
- GEL�R VE KURUMLAR VERG�S� �LE VERG� USUL KANUNU YÖNÜNDEN DE�ERLEND�RME
193 say�l� GVK.nun Mükerrer 80. maddesinin son f�kras�nda, faaliyetine devam eden ticari bir i�letmenin k�smen veya tamamen sat�lmas�ndan veya ticari i�letmeye dahil amortismana tabi iktisadi k�ymetlerle birinci f�krada yaz�l� haklar�n elden ç�kar�lmas�ndan do�an kazançlar�n ticari kazanç say�laca�� ve bunlara ticari kazanç hakk�ndaki hükümlerin uygulanaca�� belirtilmi�, bu madde de geçen "elden ç�karma" deyimi yukar�da yaz�l� mal ve haklar�n sat�lmas�, bir ivaz kar��l���nda devir ve temliki, trampa edilmesi, takas�, kamula�t�r�lmas�, devletle�tirilmesi, ticaret �irketlerine sermaye olarak konulmas�n� ifade etti�i yine ayn� maddenin 2. f�kras�nda aç�klanm��t�r.
Ayn� Kanunun 81. maddesinin ikinci f�kras�nda, "Kazanc� bilanço esas�na göre tespit edilen ferdi bir i�letmenin bilançosunun bir sermaye �irketine aktif ve pasifiyle bütün halinde devrolunmas�, devir alan �irketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi i�letmenin sahip veya sahiplerinin �irketten, devir bilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi tutar�nda ortakl�k pay� almas� (Bu ortakl�k pay�n� temsil eden hisse senetlerinin nama yaz�l� olmas� �artt�r.)" halinde de�er art�� kazanc� hesaplanmayaca��, vergileme yap�lmayaca�� hükmü yer almaktad�r.
Bu çerçevede, ferdi i�letmenizin bilançosunun aktif ve pasifiyle bütün halinde bir sermaye �irketine devrolunmas�, devrolunan �irketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilen ferdi i�letmenin sahip veya sahiplerinin �irketten devir bilançosuna göre hesaplanan özsermaye tutar�nda ortakl�k pay� almas� (bu ortakl�k pay�n� temsil eden hisse senetlerinin nama yaz�l� olmas� �artt�r) durumunda bu devir nedeniyle de�er art�� kazanc� hesaplanmayacak ve vergileme yap�lmayacakt�r.
Öte yandan, GVK.nun 42. maddesinin birinci f�kras�nda; "Birden fazla takvim y�l�na sirayet eden in�aat (dekapaj i�leri de in�aat i�i say�l�r.) ve onarma i�lerinde kar veya zarar i�in bitti�i y�l kati olarak tespit edilir ve tamam� o y�l�n geliri say�larak mezkur y�l beyannamesinde gösterilir." hükmüne yer verilmi� olup, ayn� Kanunun 44. maddesinde ise, in�aat ve onarma i�lerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi hallerde geçici kabulün yap�ld���n� gösteren tutana��n idarece onayland��� tarihin; di�er hallerde i�in fiilen tamamland��� veya fiilen b�rak�ld��� tarihin i�in bitim tarihi olarak kabul edilece�i belirtilmi�tir.
Bu çerçevede, �ah�s i�letmenizin sermaye �irketine devri nedeniyle, devre ili�kin karar�n ticaret sicilinde tescil edildi�i tarih itibariyle �ah�s i�letmesi sona erece�inden, �ah�s i�letmesi taraf�ndan yap�lmakta olan y�llara sari in�aat i�inin tamamlanmas�n�n mümkün olmayaca�� tabiidir. Bu nedenle, söz konusu in�aat i�i �ah�s i�letmesini devralan anonim �irket taraf�ndan devam ettirilecek olup, y�llara sari in�aat i�inin ad� geçen �ah�s i�letmesi yönünden devir tarihi itibariyle bitti�inin kabul edilmesi gerekmektedir.
Dolay�s�yla, �ah�s i�letmenizin devir tarihine kadar olan hesaplar�n�n kapat�larak y�llara sari in�aat ve onarma i�ine ait kar�n tespit edilmesi, tespit edilen bu kar veya zarar�n �ah�s i�letmeniz taraf�ndan genel esaslara göre y�ll�k gelir vergisi beyannamesiyle beyan edilmesi ve beyan edilen kazanç üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, y�llara sari i� dolay�s�yla tevkif edilen vergilerin mahsup edilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, 213 say�l� VUK.nun "�spat edici ka��tlar" ba�l�kl� 227. maddesinde "Bu kanunda aksine hüküm olmad�kça, bu kanuna göre tutulan ve üçüncü �ah�slarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kay�tlar�n tevsiki mecburidir." düzenlenmesi bulunmaktad�r.
213 say�l� Kanununun 229. maddesinde; fatura, sat�lan emtia veya yap�lan i� kar��l���nda mü�terinin borçland��� mebla�� göstermek üzere emtiay� satan veya i�i yapan tüccar taraf�ndan mü�teriye verilen ticari vesika olarak tan�mlanm��t�r. Kanunun 231. maddesinin 5 numaral� bendinde, faturan�n mal�n teslimi veya hizmetin yap�ld��� tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenlenece�i, bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturalar�n hiç düzenlenmemi� say�laca��; 232. maddesinde, birinci ve ikinci s�n�f tüccarlarla, kazanc� basit usulde tespit edilenler ve defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerin satt�klar� emtia veya yapt�klar� i� için fatura vermek, sat�n ald�klar� emtia ve hizmetler için de fatura istemek ve almak zorunda olduklar�; 328. maddesinde de devir ve trampan�n sat�� hükmünde oldu�u hükmü yer almaktad�r.
Buna göre, ferdi i�letmenizin sermaye �irketine devrolunmas� i�lemi VUK.nun 328. maddesi gere�i sat�� hükmünde kabul edilece�inden, ferdi i�letmenizin elinde bulunan makine, teçhizat ve stoklara ili�kin fatura düzenlenmesi gerekecektir.
Di�er taraftan, 213 say�l� VUK.nun 313. maddesinde, " ��letmede bir y�ldan fazla kullan�lan ve y�pranmaya, a��nmaya ve k�ymetten dü�meye maruz bulunan gayrimenkullerle 269. madde gere�ince gayrimenkul gibi de�erlenen iktisadi k�ymetlerin, alet, edevat, mefru�at, demirba� ve sinema filmlerinin birinci k�s�mdaki esaslara göre tespit edilen de�erinin bu kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu te�kil eder." hükmü; 320. maddesinde ise; "Amortisman süresi k�ymetlerin aktife girdi�i y�ldan ba�lar. Bu sürenin y�l olarak hesaplanmas� için (1) rakam� mükellefçe uygulanan nispete bölünür.
Faaliyetleri k�smen veya tamamen binek otomobillerin kiralanmas� veya çe�itli �ekillerde i�letilmesi olanlar�n bu amaçla kulland�klar� binek otomobilleri hariç olmak üzere, i�letmelere ait binek otomobillerin aktife girdi�i hesap dönemi için ay kesiri tam ay say�lmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayr�l�r. Amortisman ayr�lmayan süreye isabet eden bakiye de�er, itfa süresinin son y�l�nda tamamen yok edilir.
Her y�l�n amortisman� ancak o y�la ait de�erlemede nazar al�nabilir.
Amortisman�n herhangi bir y�l yap�lmamas�ndan veya ilk uygulanan nispetten dü�ük bir hadle yap�lmas�ndan dolay� amortisman süresi uzat�lamaz." hükmü yer almaktad�r.
213 say�l� Kanunun 315. maddesinde; "Mükellefler amortismana tabi iktisadi k�ymetlerini Maliye Bakanl���n�n tespit ve ilan edece�i oranlar üzerinden itfa ederler. �lan edilecek oranlar�n tespitinde iktisadi k�ymetlerin faydal� ömürleri dikkate al�n�r." hükmüne yer verilmi�, söz konusu maddenin Bakanl���m�za verdi�i yetkiye istinaden amortismana tabi iktisadi k�ymetler için uygulanacak "Faydal� Ömür ve Amortisman Oranlar�" tespit edilmi� ve amortisman oranlar� ve süreleri 333, 339 ve 365 s�ra no.lu VUK.nun Genel Tebli�leri ile aç�klanm��t�r.
Ayr�ca, 5520 say�l� Kurumlar Vergisi Kanununun 1 seri no.lu Genel Tebli�inin "19.3.2. Amortisman uygulamas�" ba�l�kl� bölümünde; "Devir ve bölünme neticesinde devre konu iktisadi k�ymetler, mukayyet de�erleri üzerinden; aktif ve pasifi düzenleyici hesaplar, ilgili oldu�u aktif ve pasif hesaplarla birlikte devrolunaca��ndan, söz konusu iktisadi k�ymetlerin devir i�leminin amortisman uygulamalar� bak�m�ndan ilk iktisap olarak de�erlendirilmemesi gerekmektedir. Di�er bir ifadeyle devralan kurumda devir ve bölünme i�lemi nedeniyle devrolan amortismana tabi iktisadi k�ymetlerin bakiye de�erleri üzerinden kalan amortisman süreleri dikkate al�narak amortisman ayr�lmaya devam edilecektir." aç�klamalar�na yer verilmi�tir.
Buna göre, sermaye art�r�m pay� olarak kül halinde sermaye �irketine devredilen ferdi i�letmenizin sermaye �irketince devral�nmas� durumunda, iktisadi k�ymetler devralan sermaye �irketine geçti�inden, devral�nan iktisadi k�ymetlere ili�kin olarak kalan süreler de dikkate al�narak bakiye de�er üzerinden devralan �irketçe amortisman ayr�lmas�na devam edilmesi gerekmektedir.
- KATMA DE�ER VERG�S� YÖNÜNDEN DE�ERLEND�RME
3065 say�l� KDVK.nun 1/1. maddesinde Türkiyede yap�lan ticari, s�nai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesindeki teslim ve hizmetlerin katma de�er vergisine tabi oldu�u hüküm alt�na al�nm��t�r.
Ayn� Kanunun 17/4-c maddesinde ise GVK.nun 81. maddesinde belirtilen i�lemler ile Kurumlar Vergisi Kanununa göre yap�lan devir ve bölünme i�lemleri (Bu kapsamda vergiden istisna edilen i�lemler bak�m�ndan KDVK.nun 30. maddesinin (a) bendi hükmü uygulanmaz. ��lem sonunda faaliyetini b�rakan, bölünen veya infisah eden mükelleflerce yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, faaliyete ba�layan veya devir ve bölünme sonras�nda devredilen veya bölünen kurumlar�n varl�klar�n� devralan mükellefler taraf�ndan mükerrer indirime yol açmayacak �ekilde indirim konusu yap�l�r.) katma de�er vergisinden istisna edilmi�tir.
Bu itibarla, i�letmenizin bilanço esas�na göre defter tutmas� durumunda GVK.nun 81/2. maddesi çerçevesinde aktif k�ymetlerin �ah�s i�letmesinden anonim �irkete devri i�lemi katma de�er vergisinden istisnad�r.
- BSMV YÖNÜNDEN DE�ERLEND�RME
6802 say�l� Gider Vergileri Kanununun 28. maddesinin ikinci f�kras�nda, "Bankerlerin yapm�� olduklar� banka muamele ve hizmetleri dolay�s�yla kendi lehlerine her ne nam ile olursa olsun nakden veya hesaben ald�klar� paralar (kendileri veya ba�kalar� hesab�na menkul k�ymet al�p satmay�, al�m - sat�ma tavassut etmeyi veya al�p satt�klar� menkul k�ymet kar��l��� borçlar� ödemeyi taahhüt etmeyi meslek haline getirenlerin bu faaliyetleri dolay�s�yla lehlerine kalan paralar ile mevduat faizi vermek veya sair adlarla faiz ve benzeri menfaatler sa�lamak üzere devaml� olarak para toplama i�iyle u�ra�anlar�n toplad�klar� paralara sa�lad�klar� gelir ve menfaatler üzerinden komisyon, ücret, hizmet kar��l��� gibi adlarla ald�klar� paralar dahil) da banka muameleleri vergisine tabidir." hükmü ve 6009 say�l� Kanunla de�i�ik üçüncü f�kras�nda ise, "90 say�l� Kanun Hükmünde Kararnameye göre ikraz i�leriyle u�ra�anlarla ikinci f�krada belirtilen muamele ve hizmetlerden herhangi birini esas i�tigal konusu olarak yapanlar bu Kanunun uygulanmas�nda banker say�l�rlar." hükmü bulunmaktad�r.
Ayn� Kanunun mükellefi belirleyen 30. maddesinde ise, "Banka ve sigorta muameleleri vergisini banka ve bankerlerle sigorta �irketleri öder…" hükmü yer almaktad�r.
Buna göre, 6802 say�l� Kanunun ikinci f�kras�nda belirtilen i�lemlerden herhangi birini esas i�tigal konusu olarak yapanlar banker kapsam�nda BSMV mükellefi olarak kabul edilmekte olup esas i�tigal konusu in�aat i�letmecili�i olan �ah�s i�letmenizin aktif ve pasifinde yer alan iktisadi k�ymetlerin yeni kurulacak sermaye �irketine devir i�lemleri BSMV nin konusuna girmemektedir.
- DAMGA VERG�S� VE HARÇLAR YÖNÜNDEN DE�ERLEND�RME
488 say�l� Damga Vergisi Kanununun 1. maddesinde, bu Kanuna ekli (1) say�l� tabloda yaz�l� ka��tlar�n damga vergisine tabi oldu�u;9. maddesinde, bu Kanuna ekli (2) say�l� tabloda yaz�l� ka��tlar�n damga vergisinden müstesna oldu�u hükme ba�lanm��t�r.
Mezkur Kanuna ekli (2) say�l� tablonun "IV-Ticari ve medeni i�lerle ilgili ka��tlar" ba�l�kl� bölümünün (16) numaral� f�kras�nda anonim, eshaml� komandit ve limited �irketler ile yat�r�m fonlar�n�n kurulu�lar�na, sermaye art�r�mlar�na ve süre uzat�mlar�na ili�kin olarak düzenlenen ka��tlar�n damga vergisinden istisna olaca�� hükmü yer almaktad�r
Di�er taraftan, 492 say�l� Harçlar Kanununun 123. maddesinde, "…Anonim, eshaml� komandit ve limited �irketlerin kurulu�, sermaye art�r�m�, birle�me, devir, bölünme ve nev'i de�i�iklikleri nedeniyle yap�lacak i�lemler ile Esnaf ve Sanatkarlar Kredi ve Kefalet Kooperatifleri (Bu kooperatifler ile Kredi Garanti Fonu ��letme ve Ara�t�rma Anonim �irketi taraf�ndan bankalardan kulland�r�lacak krediler için verilecek kefaletler dahil) bankalar, yurt d��� kredi kurulu�lar� ve uluslararas� kurumlarca kulland�r�lacak kredilerin temini ve bunlar�n teminatlar� ile geri ödemelerine ili�kin i�lemler bu Kanunda yaz�l� harçlardan müstesnad�r." hükmüne yer verilmi�tir.
Buna göre, ferdi i�letmenizin bir sermaye �irketine, sermaye art�r�m� yoluyla devri nedeniyle yap�lacak i�lemlerin, 492 say�l� Harçlar Kanununun 123. maddesi çerçevesinde harçtan; bu i�lem nedeniyle düzenlenecek ka��tlar�n da Damga Vergisi Kanununa ekli (2) say�l� tablonun "IV-Ticari ve medeni i�lerle ilgili ka��tlar" bölümünün (16) numaral� f�kras�na göre damga vergisinden istisna edilmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.