2013-02-14

İlişkili kişiden temin edilecek ikincil sermaye benzeri borç niteliğindeki kredi faizleri üzerinden yapılacak tevkifat oranı ve faizlerin kurum kazancından indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hk.

---

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü

 

	TARİH	:	14.02.2013
	SAYI	:	64597866-125[30-2013]-24
	KONU	:	İlişkili kişiden temin edilecek ikincil sermaye benzeri borç niteliğindeki kredi faizleri üzerinden yapılacak tevkifat oranı ve faizlerin kurum kazancından indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hk.

…

İLGİ: …

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Bankanızca Hollanda mukimi … Bank N.V.'den alınacak "ikincil sermaye benzeri borç" niteliğindeki krediye ilişkin olarak ödenecek faizler üzerinden yapılacak kesinti oranı ve ödenen faizlerin kurumlar vergisi matrahından indirim konusu yapılıp yapılamayacağı konusunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6. maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde de GVK.nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı; anılan Kanunun 40. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde de ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi kazancın tespitinde indirilebileceği hükme bağlanmıştır.

Kurumlar Vergisi Kanununun;

 

• 12. maddesinin birinci fıkrasında, kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmının, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılacağı; altıncı fıkrasının (c) bendinde, 5411 sayılı Bankacılık Kanununa göre faaliyette bulunan bankalar tarafından yapılan borçlanmaların örtülü sermaye sayılmayacağı;

   

• 13. maddesinin birinci fıkrasında, kurumların, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı, alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği hüküm altına alınmıştır.

Konuya ilişkin ayrıntılı açıklamalara 1 seri no.lu Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğde yer verilmiştir.

Öte yandan, aynı Kanunun 30. maddesinin birinci fıkrasında, dar mükellefiyete tabi kurumların bu maddede yer alan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından %15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmış, anılan fıkranın (ç) bendinde de GVK.nun 75. maddesinin ikinci fıkrasının (1), (2), (3) ve (4) numaralı bentlerinde sayılanlar hariç olmak üzere menkul sermaye iratları üzerinden vergi kesintisi yapılacağı hüküm altına alınmıştır.

Anılan maddenin sekizinci fıkrası ile Bakanlar Kuruluna verilen yetkiye istinaden yayımlanan 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının birinci maddesinin (5) numaralı bendinin (b) alt bendine göre, bankaların 5411 sayılı Bankacılık Kanunu uyarınca uygun görülen ikincil sermaye benzeri kredileri ile bankaların ve diğer kurumların bir akım veya varlık portföyüne dayalı olarak yurt dışında menkul kıymetleştirme yöntemiyle temin ettikleri kredileri için ödenecek faizler üzerinden %1 oranında vergi kesintisi yapılacaktır.

GVK.nun 75. maddesinin (6) numaralı bendinde ise kaynağı ne olursa olsun, "Her nevi alacak faizlerinin (Adi, imtiyazlı, rehinli, senetli alacaklarla cari hesap alacaklarından doğan faizler ve kamu tüzel kişilerince borçlanılan ve senede bağlanmış olan meblağlar için ödenen faizler dahil.)" menkul sermaye iradı sayılacağı hükmüne yer verilmiştir.

Diğer taraftan, Türkiye Cumhriyeti ile Hollanda Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması 01.01.1989 tarihinden bu yana uygulanmakta olup, söz konusu Anlaşmanın "Temettüler" başlıklı 10. maddesinde;

"1. Devletlerden birinin mukimi olan bir şirket tarafından diğer Devletin bir mukimine ödenen temettüler, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.

2. Bununla beraber söz konusu temettüler, temettü ödeyen şirketin mukim olduğu Devlette, o Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak bu şekilde alınacak vergi aşağıdaki oranları aşmayacaktır:

a. Temettü elde eden, temettü ödeyen şirketin sermayesinin doğrudan doğruya en az yüzde 25'ini elinde tutan bir şirket ise (ortaklıklar hariç), gayrisafi temettü tutarının yüzde 15'i;

b. Tüm diğer durumlarda gayrisafi temettü tutarının yüzde 20'si.

Bu fıkra hükümleri, bünyesinden temettü ayrılan şirket kazancının vergilenmesine etki etmeyecektir.";

Aynı Anlaşmanın "Faiz" başlıklı 11. maddesinde de;

1. Devletlerden birinde doğan ve diğer Devletin bir mukimine ödenen faiz, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.

2. Bununla beraber, sözkonusu faiz elde edildiği Devlette ve o Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak bu şekilde alınacak vergi;

a. Vadesi iki yılı aşan bir borç dolayısıyla ödenen faizde, faizin gayrisafi tutarının yüzde 10'unu;

b. Diğer tüm durumlarda, faizin gayrisafi tutarının yüzde 15 ini,

aşmayacaktır.

…

5. Bu maddede kullanılan "faiz" terimi, ipotek garantisine bağlı olsun olmasın veya borçlunun kazancını paylaşma hakkını tanısın tanımasın her nevi alacak hakkından doğan gelirleri ve özellikle hazine bonolarından, tahvillerden ve bonolardan elde edilen gelirleri, bunun yanısıra sözkonusu bono ve tahvillere ilişkin primleri ifade eder.

…

8. Alacak karşılığında ödenen faizin miktarı, ödeyici ile lehdar arasında veya her ikisi ile bir başka kişi arasında varolan özel ilişki nedeniyle, böyle bir ilişkinin olmadığı durumlarda ödeyici ve lehdar arasında kararlaştırılacak miktarı aştığında, bu madde hükümleri en son bahsedilen miktara uygulanacaktır. Bu durumda ilave ödeme bu Anlaşmanın diğer hükümleri de dikkate alınarak, her bir Devletin mevzuatına göre vergilendirilecektir."

hükümleri yer almaktadır.

Ayrıca, 5411 sayılı Bankacılık Kanununun 44 ve 93. maddelerine dayanılarak hazırlanan Bankaların Özkaynaklarına İlişkin Yönetmelik 01.11.2006 tarihli ve 26333 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmış olup bu Yönetmeliğin "İkincil sermaye benzeri borçlar" başlıklı 8. maddesinin birinci fıkrası uyarınca, bu fıkrada yazılı nitelikleri taşıdıklarını teyit eden banka yönetim kurulunun yazılı beyanı ile birlikte yapılacak başvuru üzerine Kurumca uygun görülmesi halinde, bankaların bağlı ortaklık ve iştirakleri dışındakilerinden temin edecekleri krediler ya da bunlar dışındakilere ihraç edecekleri ve Sermaye Piyasası Kurulu kaydına alınacak borçlanma araçları ikincil sermaye benzeri borç olarak dikkate alınacaktır.

Buna göre;

 

• 5411 sayılı Bankacılık Kanunu ve Bankaların Özkaynaklarına İlişkin Yönetmelik çerçevesinde Bankanızca ikincil sermaye benzeri kredinin kullanılmasına bağlı olarak yurt dışına ödenecek faizler üzerinden 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca %1 oranında vergi kesintisi yapılacaktır.

   

• Hollanda mukimi ve bankanızla ilişkili kişi konumunda bulunan … Bank N.V.'den bankanızın kullanacağı krediye ilişkin emsallere uygun olarak belirlenmiş faizlerin kurum kazancının tespiti sırasında indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Ancak, yukarıda bahsi geçen kredi kullanma işlemi nedeniyle transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına ilişkin şartların gerçekleşmesi durumunda, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançların dağıtılmış kar payı sayılacağı,Kurumlar Vergisi Kanununun 30. maddesinin üçüncü fıkrasına göre %15 oranında vergi kesintisi yapılacağı ve transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançların Kanunun 11. maddesinin birinci fıkrasının (c) bendine göre kurum kazancının tespitinde gider olarak indirim konusu yapılamayacağı tabiidir.

   

• Türkiye Cumhriyeti ile Hollanda Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşmasının 11. maddesinin ikinci fıkrasında, faizler üzerinden alınacak vergilerin üst sınırı belirlenmiş olup, söz konusu hüküm iç mevzuatımıza göre %1'lik kesinti oranının uygulanmasına engel teşkil etmemektedir. Ayrıca, Kurumlar Vergisi Kanununun 13. maddesi hükümlerinin uygulanması aşamasında Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının 11. maddesinin sekizinci fıkrası hükümlerinin de göz önünde bulundurulması gerekmektedir.

Öte yandan, sözleşme koşullarına bağlı olarak ödemiş olduğunuz kredi faizi tutarlarının bir kısmının Bankanıza iade edilmesi halinde söz konusu faiz ödemeleri üzerinden yapmış olduğunuz vergi kesintilerinin iadesine ilişkin düzeltme talebinizin Başkanlığımız Vergilendirme Grup Müdürlüğüne yapılması gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.