2012-04-25

Şirketin gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüşümü esnasında sahibi olduğu taşınmazların değerlenmesi sonucunda oluşacak farkların vergi mevzuatı karşısındaki durumu hk.

---

T.C. GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI (Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)

 

	TARİH	:	25.04.2012
	SAYI	:	B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 6-1450
	KONU	:	Şirketin gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüşümü esnasında sahibi olduğu taşınmazların değerlenmesi sonucunda oluşacak farkların vergi mevzuatı karşısındaki durumu hk.

…

İLGİ: …

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Lüksemburg mukimi yeni kurulmuş bazı şirketler aracılığıyla Ankara'da bulunan … AVM'nin belli bölümlerine sahip olan … İşletmesi A.Ş.'nin hisse senetlerinin %90'ının iktisap edileceği, iktisap işleminin tamamlanmasının ardından şirketin bir gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüştürülmesi amacıyla Sermaye Piyasası Kuruluna başvurulacağı, dönüşüm esnasında … İşletmesi A.Ş.'nin sahip olduğu taşınmazların değerlenmesinin gerekeceği, dolayısıyla, oluşabilecek değerleme farkının vergi mevzuatı karşısındaki durumu hakkında Başkanlığımız görüşü sorulmaktadır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6. maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitinde GVK.nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı, GVK.nun 38. maddesinde ise ticari kazancın tespit edilmesi sırasında da VUK.nun değerlemeye ait hükümlerine uyulacağı hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanunun 19. maddesinde;

 

"(1) Bu Kanunun uygulanmasında aşağıdaki şartlar dahilinde gerçekleşen birleşmeler devir hükmündedir:

a) Birleşme sonucunda infisah eden kurum ile birleşilen kurumun kanuni veya iş merkezlerinin Türkiye'de bulunması.

b) Münfesih kurumun devir tarihindeki bilanço değerlerinin, birleşilen kurum tarafından bir bütün halinde devralınması ve aynen bilançosuna geçirilmesi.

(2) Kurumların yukarıdaki şartlar dahilinde tür değiştirmeleri de devir hükmündedir.

…"

hükmüne yer verilmiştir.

Öte yandan, 08.11.1998 tarihli ve 23517 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Seri: VI, No: 11 Gayrimenkul Yatırım Ortaklıklarına İlişkin Esaslar Tebliğin 6. maddesinde, ortaklıkların, ani usulde kurulabileceği, ayrıca mevcut ortaklıkların esas sözleşmelerini Kanun ve bu Tebliğ hükümlerine uygun olarak değiştirerek, gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüşebilecekleri belirtilmiş, 9. maddesinde, ani usulde kurulacak veya dönüşecek olan ortaklıkların, kuruluş veya dönüşüm işlemlerinin şekli ve esasları hakkında açıklamalar yapılmış ve 38. maddesinde de değerleme gerektiren işlemler belirlenmiştir.

Anılan Tebliğde, gayrimenkul yatırım ortaklıkları, bu Tebliğ ile belirlenmiş usul ve esaslar dahilinde, gayrimenkullere, gayrimenkule dayalı sermaye piyasası araçlarına, gayrimenkul projelerine, gayrimenkule dayalı haklara ve sermaye piyasası araçlarına yatırım yapabilen, belirli projeleri gerçekleştirmek üzere adi ortaklık kurabilen ve bu Tebliğde izin verilen diğer faaliyetlerde bulunabilen sermaye piyasası kurumları olarak tanımlanmıştır. Gayrimenkul yatırım ortaklıkları, Türk Ticaret Kanunu çerçevesinde yeni bir anonim şirket olarak ani usulde kurulabildikleri gibi, daha önce başka amaçla kurulmuş şirketlerin esas sözleşmelerini Türk Ticaret Kanunu ve Sermaye Piyasası Kurulunun düzenlemelerine uygun olarak değiştirerek gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüşmeleri de mümkündür. Her iki şekilde de gayrimenkul yatırım ortaklıklarının kuruluşunun veya dönüşümünün Kurulca uygun görülmesi gerekmektedir. Sermaye Piyasası Kurulu tarafından uygun görülmesi halinde, Sanayi ve Ticaret Bakanlığına kuruluş izni için başvurulmakta olup Bakanlığın kuruluş iznini vermesinin ardından kuruluşun ticaret siciline tescili yapılmaktadır.

213 sayılı VUK.nun 269. maddesinde gayrimenkullerin maliyet bedeli ile değerleneceği ve gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatının, tesisat ve makinelerin, gemiler ve diğer taşıtlar ile gayrimaddi hakların gayrimenkuller gibi değerleneceği hükme bağlanmıştır.

Anılan Kanunun 5024 sayılı Kanunla yeniden düzenlenen mükerrer 298. maddesinde ise enflasyon düzeltmesi müessesesi ihdas edilerek yeniden değerleme uygulaması kaldırılmıştır.

Söz konusu mükerrer 298. maddenin A fıkrasında; mali tablolarda yer alan parasal olmayan kıymetlerin bu madde hükümlerine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulacağı; enflasyon düzeltmelerinin, ilgili kıymetlere ait fark hesaplarına ve enflasyon düzeltme hesabına kaydedileceği; enflasyon düzeltmesine tabi tutulan değerlerin elden çıkarılması halinde, bunlara ilişkin enflasyon düzeltme farklarının maliyet addolunacağı, matrahın tespitinde, kanunen kabul edilmeyen giderler, istisnalar ve geçmiş yıl mali zararlarının enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş tutarları ile dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır. Elden çıkarmaktan maksat söz konusu iktisadi kıymetlerin satış işlemi nedeniyle aktiften çıkarılmasıdır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, … İşletmesi A.Ş.'nin Sermaye Piyasası Kuruluna başvurarak gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüştürülmesi işlemi, esas sözleşme değişikliği ile gerçekleştirileceğinden, 5520 sayılı Kanunun 19. maddesiçerçevesinde bir devir veya nev'i değişikliğinden söz edilemeyecektir.

Diğer taraftan, 5024 sayılı Kanunla getirilen ve VUK.nun mükerrer 298. maddesinde yer alan enflasyon düzeltmesi işlemi ile yeniden değerleme müessesesi kaldırılmış olup, kanun maddesinde yer alan şartları haiz olan mükellefler enflasyon düzeltmesi haricinde başka bir değerleme işlemi yapamayacaklardır. Bu nedenle, vergi kanunları haricinde herhangi bir mevzuata istinaden veya mahkeme, bilirkişi vs marifetiyle değerleme yapılması halinde bu işlemin vergi usul mevzuatı açısından değerleme işlemi olarak kabul edilmesi mümkün değildir.

Buna göre, gayrimenkul yatırım ortaklığına dönüşüm nedeniyle ilgili mevzuata göre yapılan değerlemelerden kaynaklanan olumlu veya olumsuz farkların kurum kazancına dahil edilmek suretiyle vergilendirilmesi söz konusu olmayacaktır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.