2021-05-12
FİNANSMAN GİDER KISITLAMASI UYGULAMASINA İLİŞKİN KAPSAMLI BİR ÖRNEK
25 Mayıs 2021 tarihinde Resmi Gazete’de Yayımlanan 18 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nde "Diğer yandan SATICILAR vb hesaplarda yer alan tutarların Vergi Usul Kanununun 280 inci maddesi kapsamında değerlemesinden kaynaklanabilecek kur farkı giderleri ise gider kısıtlaması kapsamında değerlendirilecektir." ibaresi eklendiğinden örnek bu değişikliği göre revize edilmiştir.
Örnek: Deneme Enerji Yatırım Sanayi ve Ticaret A.Ş.’nin 31.03.2021 tarihli bilançosunun özeti aşağıdaki gibidir:
31.03.2021 TARİHLİ BİLANÇO AKTİF PASİF I. DÖNEN VARLIKLAR 16.500.000,00 III. KISA VADELİ Y.KAYNAKLAR 84.500.000,00 II. DURAN VARLIKLAR 148.600.000,00 IV. UZUN VADELİ Y. KAYNAKLAR 24.300.000,00 V. ÖZ KAYNAKLAR 56.300.000,00 AKTİF TOPLAMI 165.100.000,00 PASİF TOPLAMI 165.100.000,00
Mükellef kurumun 1.1.2021-31.03.2021 Döneminde Finansman Gider Kısıtlamasına Tabi Gider ve Maliyet Unsurları:
a) Finansal Kiralama İşleminden Kaynaklanan Gider ve Maliyet Unsurları
Finansal kiralama yoluyla döviz cinsinden alınan rüzgar türbini kredisi dolayısıyla katlanılan maliyet ve gider unsurları aşağıdaki tablodaki gibidir.
i. Net Kambiyo Gideri
Aylık kur değerleme işlemlerinde aynı krediye ilişkin olarak bazı aylarda kur farkı gideri bazı aylarda kur farkı geliri oluşmuştur.
1.1-31.03.2021 KAMBİYO GELİRİ KAMBİYO GİDERİ FARK 301 FİN. KİR. İŞLEMLERİNDEN BORÇLAR H. 144.500,00 48.300,00 -96.200,00 302 FİN. KİR. İŞLEMLERİNDEN BORÇLAR H. 72.375,00 19.850,00 -52.525,00 401 FİN. KİR. İŞLEMLERİNDEN BORÇLAR H. 225.400,00 1.450.000,00 1.224.600,00 402 FİN. KİR. İŞLEMLERİNDEN BORÇLAR H. 86.550,00 12.354,00 -74.196,00 NET KAMBİYO GİDERİ 1.001.679,00
Tebliğde ifade edildiği üzere, aynı kaynağa ilişkin olarak bir hesap dönemi içindeki aynı veya farklı geçici vergilendirme dönemlerinde oluşan kur farkı gelir ve giderleri mahsuplaştırılarak işlem tarihi veya dönem sonu itibarıyla bu kaynağa ilişkin net kur farkı gideri doğması halinde bu tutar finansman gideri kısıtlamasında dikkate alınacaktır.
Aynı dönem içinde olsa bile farklı yabancı kaynaklara ilişkin olarak oluşan kur farkı gelirleri ile kur farkı giderlerinin birlikte değerlendirilmesi mümkün değildir.
ii. Faiz Gideri
Rüzgar türbini kredisi nedeniyle ortaya çıkan faiz giderleri aylar itibariyle aşağıdaki gibidir.
1.1-31.03.2021 OCAK ŞUBAT MART 780 FİNANSMAN GİDERLERİ 98.500,00 89.350,00 90.300,00 FAİZ GİDERİ 278.150,00
b) Yatırım Kredisinden Kaynaklanan Gider ve Maliyet Unsurları
Döviz cinsinden kullanılan yatırım kredisi dolayısıyla katlanılan maliyet ve gider unsurları aşağıdaki tablodaki gibidir.
- i. Net Kambiyo Gideri
Aylık kur değerleme işlemlerinde bazı aylarda kur farkı gideri bazı aylarda kur farkı geliri oluşmuştur.
1.1-31.03.2021 KAMBİYO GELİRİ KAMBİYO GİDERİ FARK 303 UZUN VAD. KRED. ANAPARA VE FAİZLERİ H. 181.500,00 451.500,00 270.000,00 381 GİDER TAHAKKUKLARI H. 11.700,00 8.900,00 -2.800,00 400 BANKA KREDİLERİ H. 136.150,00 902.000,00 765.850,00 NET KAMBİYO GİDERİ 1.033.050,00
- ii. Faiz Gideri
1.1-31.03.2021
OCAK
ŞUBAT
MART
780
FİNANSMAN GİDERLERİ
87.000,00
76.500,00
72.500,00
FAİZ GİDERİ
236.000,00
c) Transfer Fiyatlandırması Kapsamında Alınan Borçla İlgili Gider Yazılan Faiz Gideri
İlişki firmadan alınan TL borç dolayısıyla gider yazılan faiz maliyeti aşağıdaki tablodaki gibidir. Borçlanma nedeniyle örtülü sermaye şartları oluşmadığından faiz giderinin tamamı gider yazılmıştır.
1.1-31.03.2021
OCAK
ŞUBAT
MART
780
FİNANSMAN GİDERLERİ
47.000,00
46.000,00
48.000,00
FAİZ GİDERİ
141.000,00
d) “320 SATICILAR HESABI”:
Piyasadan döviz cinsinden mal ve hizmet alımı nedeniyle Satıcılara olan borçların değerlenmesinden kaynaklı gider ve maliyet unsurları aşağıdaki gibidir.
1.1-31.03.2021
OCAK
ŞUBAT
MART
656
KAMBİYO GİDERLERİ
(27.000,00)
(46.000,00)
646
KAMBİYO GELİRLERİ
26.000,00
NET KAMBİYO GİDERİ
47.000,00
Döviz cinsinden alınan mal ve hizmet dolayısıyla orta çıkan kur farkı giderleri gider kısıtlamasına tabi tutulacaktır.
e) “331 ORTAKLARA BORÇLAR HESABI”:
Gerçek kişi ortaktan döviz cinsinden mal ve hizmet alımı nedeniyle ortaklara olan borçların değerlenmesinden kaynaklı gider ve maliyet unsurları aşağıdaki gibidir. (Merkez Bankası Genelgesi kapsamında döviz cinsinden borçlanma yasağı ihmal edilmiştir)
1.1-31.03.2021
OCAK
ŞUBAT
MART
656
KAMBİYO GİDERLERİ
(27.000,00)
(28.000,00)
646
KAMBİYO GELİRLERİ
36.000,00
NET KAMBİYO GİDERİ
19.000,00
Bir gider veya maliyet unsurunun gider kısıtlamasına konu edilmesi için bunların yabancı kaynak kullanımına ve bu kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmuş olması gerektiğinden döviz cinsinden gerçek kişi ortaklardan alınan borç dolayısıyla orta çıkan kur farkı giderleri gider kısıtlamasına tabi tutulmayacaktır. Bu görüş tamamen kişisel değerlendirmem olup, tereddüt edenlerin görüş almasında fayda vardır.
f) “321 BORÇ SENETLERİ HESABI”:
Piyasadan döviz cinsinden mal ve hizmet alımı nedeniyle Satıcılara verilen borç senetlerin değerlenmesinden kaynaklı gider ve maliyet unsurları aşağıdaki gibidir.
1.1-31.03.2021
OCAK
ŞUBAT
MART
656
KAMBİYO GİDERLERİ
(25.000,00)
(32.000,00)
646
KAMBİYO GELİRLERİ
42.000,00
NET KAMBİYO GİDERİ
15.000,00
Döviz cinsinden alınan mal ve hizmet dolayısıyla orta çıkan kur farkı giderleri gider kısıtlamasına tabi tutulacaktır.
Ayrıca, senet verilen borç ile ilgili vade işlemden kaynaklı düzenlenen fatura‘da vade farkı, finansman maliyeti gibi ayrı bir tutara yer verildiği takdirde bu tutarlar gider kısıtlamasına tabi tutulacaktır.
g) “340 ALINAN AVANSLAR HESABI”:
Piyasadan döviz cinsinden alınan avansların değerlenmesinden kaynaklı gider ve maliyet unsurları aşağıdaki gibidir.
1.1-31.03.2021
OCAK
ŞUBAT
MART
656
KAMBİYO GİDERLERİ
(15.000,00)
(23.000,00)
646
KAMBİYO GELİRLERİ
22.000,00
NET KAMBİYO GİDERİ
16.000,00
Bir gider veya maliyet unsurunun gider kısıtlamasına konu edilmesi için bunların yabancı kaynak kullanımına ve bu kaynağın kullanım süresine bağlı olarak doğmuş olması gerektiğinden döviz cinsinden alınan avanslar dolayısıyla orta çıkan kur farkı giderleri gider kısıtlamasına tabi tutulmayacaktır.
h) “103 VERİLEN ÇEK VE ÖDEME EMİRLERİ HESABI”:
Piyasadan döviz cinsinden mal ve hizmet alımı nedeniyle Satıcılara verilen çeklerin değerlenmesinden kaynaklı gider ve maliyet unsurları aşağıdaki gibidir.
1.1-31.03.2021
OCAK
ŞUBAT
MART
656
KAMBİYO GİDERLERİ
(145.000,00)
(138.000,00)
646
KAMBİYO GELİRLERİ
62.000,00
NET KAMBİYO GİDERİ
221.000,00
Döviz cinsinden mal alımı nedeniyle verilen çek ve ödeme emirleri hesabında yer alan borç tutarının değerlenmesi sonucu ortaya çıkan kur farkı gideri gider kısıtlamasına tabi gider ve maliyet unsurunun toplamında dikkate alınmayacaktır.
i) “102 BANKALAR HESABI” ve “159 VERİLEN SİPARİŞ AVANSLARI”:
Bilançonun aktifinde yer alan bankalar hesabında yer alan döviz mevcutları ile mal ve hizmet alımı nedeniyle ödenen avansların değerlenmesinden ( döviz kurunun düşmesine bağlı olarak) kaynaklı gider ve maliyet unsurları aşağıdaki gibidir.
1.1-31.03.2021 OCAK ŞUBAT MART 656 KAMBİYO GİDERLERİ -88.000,00 646 KAMBİYO GELİRLERİ 40.000,00 20.000,00 NET KAMBİYO GİDERİ 28.000,00
Bilançonun aktifinde yer alan döviz mevcutlarının ve verilen avansların değerlenmesi sonucu ortaya çıkan kur farkı gideri gider kısıtlamasına tabi gider ve maliyet unsurunun toplamında dikkate alınmayacaktır.
Sonuç olarak gider kısıtlamasına konu gider ve maliyet unsurları:
FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMİ NET KUR FARKI GİDERİ
1.001.679,00
FİNANSAL KİRALAMA İŞLEMİ FAİZ GİDERİ
278.150,00
YATIRIM KREDİSİ NET KUR FARKI GİDERİ
1.033.050,00
YATIRIM KREDİSİ FAİZ GİDERİ
236.000,00
İLİŞKİLİ KİŞİ BORÇLANMA MALİYETİ
141.000,00
SATICILAR HESABI KUR FARKI
47.000,00
BORÇ SENETLERİ HESABI KUR FARKI
15.000,00
VERİLEN ÇEK VE ÖDEME EMİRLERİ HESABI KUR FARKI
221.000,00
TOPLAM
2.972.879,00
Kanunen Kabul Edilmeyen Gider Tutarının Hesabı:
A
KISA VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
84.500.000,00
B
UZUN VADELİ YABANCI KAYNAKLAR
24.300.000,00
C=(A+B)
TOPLAM YABANCI KAYNAKLAR
108.800.000,00
Ç
ÖZSERMAYE
56.300.000,00
D= (C-Ç)
ÖZSERMAYEYİ AŞAN YABANCI KAYNAK TOPLAMI
52.500.000,00
E=(D/C)
ÖZ SERMAYEYİ AŞAN KISIM (52.500.000,00/108.800.000,00)
0,4825
1.1.2021-31.03.2021 DÖNEMİ
F
FAİZ GİDERLERİ
655.150,00
G
KUR FARKI GİDERLERİ
2.317.729,00
Ğ
DİĞER GİDERLER
0,00
H= (F+G+Ğ)
KISITLAMAYA TABİ FİNANSMAN GİDER TOPLAMI
2.972.879,00
I=(H*E)
KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDER MATRAHI
1.434.523,41
İ=(I*0,10)
K.K.E.G %10
143.452,34
YMM Soner ÜLGEN
Adres: Mustafa Kemal Mah. 2155. Sk. Nep Office 4 K:2 D: 9-10 Çankaya ANKARA Tel : 0(312) 223-6314 Faks : 0(312) 223-5985