Finansal kiralama yoluyla yurt dışındaki firmadan alınan makinaların vergi kanunları karşısındaki durumu.

İlgi: 04.09.2019 tarihli özelge başvurunuz.

İlgide kayıtlı özelge talep formunda; Şirketiniz tarafından yatırım teşvik belgesi kapsamında yapacağınız yatırımlarda kullanılmak üzere, finansal kiralama sözleşmesine konu Türk Gümrük Tarife Cetveli (TGTC)'nin 84.57 ve 84.58 Gümrük Tarife İstatistik Pozisyonu (GTİP) numaralarında yer alan malların, 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu uyarınca yurt dışında yerleşik finansal kiralama şirketinden kiralayıp sözleşme süresinin bitiminde mülkiyetini devir alacağınız, söz konusu malları 4458 sayılı Gümrük Kanununun 128 ve 134. maddeleri kapsamında geçici ithalat rejimi kapsamında kısmi muafiyet uygulanmak suretiyle ithal edeceğiniz belirtilerek söz konusu malların tabi olacağı katma değer vergisi (KDV) oranı ile finansal kiralamaya ilişkin olarak Almanya mukimi şirkete yapılacak aylık kira ödemelerinden KDV tevkifatı yapılıp yapılmayacağı ve uygulanması gereken KDV oranı hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3. maddesinin ikinci fıkrasında; 1. maddede yazılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayanların, yalnız Türkiye'de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, üçüncü fıkrasının (ç) bendinde ise taşınır ve taşınmazlar ile hakların Türkiye'de kiralanmasından elde edilen kazançların, dar mükellefiyet konusuna giren kurum kazancı olarak vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.

Taşınır ve taşınmaz mallar ile hakların Türkiye'de kiralanmasından elde edilen iratlar, dar mükellef kurumların gayrimenkul sermaye iradı niteliğindeki kazançlarıdır. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 7. maddesine göre, bu tür kazançların elde edilmiş sayılması için taşınmaz malların Türkiye'de bulunması ve bu mahiyetteki mal ve hakların Türkiye'de kullanılması veya Türkiye'de değerlendirilmesi gerekmektedir. Türkiye'de değerlendirme, ödemenin Türkiye'de yapılması veya ödeme yabancı memlekette yapılmışsa Türkiye'de ödeyenin veya nam ve hesabına ödeme yapılanın hesaplarına intikal ettirilmesi veya kârından ayrılmasıdır.

Diğer taraftan, Kurumlar Vergisi Kanununun 30. maddesinde, dar mükellefiyete tâbi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup maddenin birinci fıkrasının (c) bendinde gayrimenkul sermaye iratlarından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca gayrimenkul sermaye iratları üzerinden yapılacak kurumlar vergisi kesintisi oranı, 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamındaki faaliyetlerden sağlanacak gayrimenkul sermaye iratlarından % 1, diğerlerinden % 20 olarak belirlenmiştir.

ÇİFTE VERGİLENDİRMEYİ ÖNLEME ANLAŞMASI YÖNÜNDEN:

Türkiye Cumhuriyeti ile Almanya Federal Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi ve Vergi Kaçakçılığını Önleme Anlaşması 01.01.2011 tarihinden itibaren uygulanmak üzere 01.08.2012 tarihinde yürürlüğe girmiş olup Anlaşma'nın "Gayri Maddi Hak Bedelleri" başlıklı 12. maddesinde;

1. Bir Akit Devlette doğan ve diğer Akit Devletin bir mukimine ödenen gayrimaddi hak bedelleri, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.

2. Bununla beraber, söz konusu gayrimaddi hak bedelleri elde edildikleri Akit Devlette ve o Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak gayrimaddi hak bedelinin gerçek lehdarı diğer Akit Devletin bir mukimi ise, bu şekilde alınacak vergi gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10 unu aşmayacaktır.

3. Bu maddede kullanılan "gayrimaddi hak bedelleri" terimi, sinema filmleri ile radyo ve televizyon kayıtları dahil olmak üzere, edebi, sanatsal veya bilimsel her nevi telif hakkının, her nevi patentin, ticari markanın, desen veya modelin, planın, gizli formül veya üretim yönteminin kullanımı veya kullanım hakkı karşılığında veya sınai, ticari veya bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikimi için veya sınai, ticari veya bilimsel teçhizatın kullanımı veya kullanım hakkı karşılığında yapılan her türlü ödemeyi ifade eder. "Gayrimaddi hak bedelleri" terimi aynı zamanda kişinin isminin, görüntüsünün veya her türlü benzeri şahsi hakkının kullanımı veya kullanım hakkı karşılığında yapılan her türlü ödemeyi de kapsamaktadır. ..." hükümleri yer almaktadır.

Buna göre, 3. fıkra kapsamında, finansal kiralama şirketine yapılacak ödemeler, gayrimaddi hak bedeli kapsamında değerlendirilecek olup bu ödemeleri vergilendirme hakkı 1. fıkra uyarınca Almanya'ya aittir. Ancak, söz konusu ödemeler üzerinden kaynak devlet olarak Türkiye'nin de vergi alma hakkı bulunmakta olup, Türkiye'nin iç mevzuatına göre yapılacak bu vergilendirme, ödemenin gerçek lehtarının Almanya mukimi olması durumunda 2. fıkra uyarınca gayri maddi hak bedelinin gayrı safi tutarının yüzde 10'unu aşmayacaktır.

Ancak söz konusu ödemelere iç mevzuatımızda daha düşük bir oranın uygulanması halinde iç mevzuatımızda belirlenen bu düşük oran uygulanacaktır.

Anlaşmanın "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi" başlıklı 22. maddesinin 2. fıkrası (b) bendi hükmü gereğince, söz konusu ödemeler için Türkiye'de bu şekilde ödenen vergi, Almanya'da ödenecek bu gelire ilişkin vergiden mahsup edilmek suretiyle aynı gelir üzerinden iki defa vergi alınması önlenmiş olacaktır.

Anlaşma hükümlerinin iç mevzuata göre değişiklik getirdiği durumlarda Anlaşma hükümlerinden yararlanmak isteyen Almanya mukiminin Almanya'da tam mükellef olduğunu ve tüm dünya kazançları üzerinden bu ülkede vergilendirildiğinin Almanya yetkili makamlarından alınacak bir belge ile kanıtlaması ve bu belgenin aslı ile noterce veya Almanya'daki Türk Konsolosluklarınca tasdik edilen Türkçe tercümesinin bir örneğinin vergi sorumlularına veya ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. Mukimlik belgesinin ibraz edilmemesi durumunda ise ilgili Anlaşma hükümleri yerine iç mevzuat hükümlerimizin uygulanacağı tabiidir.

KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

3065 sayılı KDV Kanununun;

- 1/1. maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin, 1/2. maddesinde, her türlü mal ve hizmet ithalatının KDV'ye tabi olduğu,

- 4/1. maddesinde, hizmetin, bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği,

- 6/b maddesinde, işlemlerin Türkiye'de yapılmasının hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade ettiği,

- 9/1. maddesinde, mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Hazine ve Maliye Bakanlığının vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği,

- 13/d maddesinde, yatırım teşvik belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makine ve teçhizat teslimlerinin vergiden istisna olduğu,

- 16/1-a maddesinde, bu Kanuna göre teslimleri vergiden istisna edilen mal ve hizmetlerin ithalinin; 16/1-b maddesinde, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 167. maddesi [(5) numaralı fıkrasının (a) bendi ile (7) numaralı fıkrası hariç], geçici ithalat ve hariçte işleme rejimleri ile geri gelen eşyaya ilişkin hükümleri kapsamında gümrük vergisinden muaf veya müstesna olan eşyanın ithalinin, KDV'den istisna olduğu

hüküm altına alınmıştır.

Öte yandan, mal ve hizmetlere uygulanan KDV oranları, KDV Kanununun 28. maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak, maddede yer alan sınırlar dahilinde, 700 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile değişmeden önce Bakanlar Kurulu, değişiklik sonrasında ise Cumhurbaşkanı tarafından belirlenmektedir.

Bu kapsamda KDV oranları, 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı (BKK) eki (I) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için % 1, (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için % 8, sözü edilen listelerde yer almayan vergiye tabi işlemler içinse % 18 olarak belirlenmiştir.

Söz konusu Kararın 1. maddesinin 2. fıkrasında, (I) sayılı listenin 16 ncı ve 17. sıralarında sayılan işlemler hariç olmak üzere, finansal kiralama işlemlerinde, işleme konu olan malın tabi olduğu KDV oranının uygulanacağı belirtilmektedir.

Karar eki;

- (I) sayılı listenin 16 ncı sırasında, 3065 sayılı KDV Kanununun 13. maddesinin birinci fıkrasının (d) bendi uyarınca Yatırım Teşvik Belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makine ve teçhizatın, 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununa göre finansal kiralama şirketleri tarafından kiralanması,

- (I) sayılı listenin 17. sırasında, Türk Gümrük Tarife Cetveli (TGTC)'nin 84.57 ve 84.58 tarife numarasında tanımlanan amortismana tabi iktisadi kıymet niteliği taşıyan makine ve cihazların (kullanılmış olanları ile aksam, parça, aksesuar ve teferruatları hariç) da finansal kiralamaya konu olmak üzere, 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununa göre finansal kiralama şirketlerine teslimi ve bu malların finansal kiralama şirketleri tarafından KDV mükellefleri ile işlemleri KDV'den istisna edildiği için KDV mükellefiyeti bulunmayan ancak kazançları bilanço esasına göre tespit edilen gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine kiralanması ve teslimi

sayılarak, bu işlemlerin %1 oranında,

- (II) sayılı listenin B/29. sırasında, Türk Gümrük Tarife Cetvelinin 84.58 tarife pozisyonunda sınıflandırılan mallar da sayılarak, bu malın ithal ve tesliminin %8 oranında

KDV'ye tabi tutulması kararlaştırılmıştır.

Türk Gümrük Tarife Cetveli (TGTC)'nin 84.57 tarife pozisyonunda "Metal işlemeye mahsus işleme merkezleri, tek istasyonlu tezgahlar ve çok istasyonlu transfer tezgahları", 8457.10 alt tarife pozisyonunda "İşleme merkezleri", 8457.10.10.00.00 ve 8457.10.90.00.00 GTİP numaralarında ise sırasıyla "Yatay olanlar" ve "Diğerleri" sınıflandırılmıştır. 84.58 tarife pozisyonunda ise "Metal işlemeye mahsus torna tezgahları (tornalama merkezleri dahil)" tanımlanarak, numerik kontrollü olan yatay torna tezgahlarından tek milli otomatik torna tezgahları 8458.11.41.00.00 GTİP numarasında sınıflandırılmıştır.

Bu hükümlere göre; 3226 sayılı Kanunu ilga ederek yürürlüğe giren 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında yer almayan yurtdışında kurulu şirketlerce yapılacak kiralama işlemlerinin, 2007/13033 sayılı BKK eki (I) sayılı listenin 16 ncı veya 17. sırası kapsamında değerlendirilmesi mümkün olmadığından, bahsi geçen eşyaların kiralanması neticesinde yurt dışındaki şirkete yapılacak kira ödemelerinin genel oranda (%18) KDV'ye tabi tutulması suretiyle sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 133. maddesi uyarınca, kısmi muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimine tabi tutulacak söz konusu malların serbest dolaşıma girmesi işlemine ilişkin olarak alınacak vergiler tutarının % 3'ü olarak, her ay için ithalat vergileri içinde alınacak KDV'nin, Karar eki (II) sayılı listenin B/29. sırası kapsamındaki 8458.11.41.00.00 GTİP numaralı mal için %8, Karar eki listelerde yer almayan 8457.10.10.00.00 ve 8457.10.90.00.00 GTİP numaralı mallar için genel oran (%18) üzerinden hesaplanması gerekmektedir.

Öte yandan, Şirketiniz tarafından söz konusu malların gerekli şartları sağlamış olması kaydıyla yatırım teşvik belgesi kapsamında ithali, 3065 sayılı KDV Kanununun 13/d ve 16/1-a maddelerine göre KDV'den istisnadır. Ancak mezkur malların yurt dışından kiralanmasında, bu istisna hükümlerinin uygulanmayacağı açıktır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

Bu özelgeyi arkadaşıma göndereyim

Yazdır